Rezervy v účetnictví: přehled pro rok 2016
Oblast rezerv je významnou a nedílnou součástí účetní závěrky, a jelikož doznala změn při novelizaci účetních pravidel s účinností od 1. ledna 2016, budeme jí věnovat pozornost i v následujícím článku. Hlavní změny spočívaly zejména v nahrazení výčtu účetních rezerv obecnou definicí. Dále byla nově specifikována rezerva na nakládání s elektroodpadem ze solárních panelů. Vzhledem k tomu, že problematika rezerv není v současnosti přehledně zmapována na jednom místě, dovolím si i krátké shrnutí aktuálního stavu, včetně detailů některých zákonných a ostatních rezerv.
Nová definice rezervy
Zákon o účetnictví, č. 563/1991 Sb., ve znění pozdějších předpisů, nově obsahuje obecnou definici rezerv. Specifikuje je jako položky s jasně definovanou povahou, které jsou určeny k úhradě pravděpodobných nebo jistých závazků nebo nákladů s nejistým časovým rozvrhem nebo okamžikem vzniku. V oblasti oceňování musí představovat nejlepší odhad nákladů nebo výdajů nezbytných k úhradám závazků. Současně nesmějí být rezervy použity k účelovým resp. tendenčním úpravám hodnot aktiv.
Členění rezerv
Rezervami se rozumí:
- rezervy dle zvláštních právních předpisů
- ostatní rezervy.
První jmenované bývají též označovány za rezervy zákonné. Jsou považovány za náklad nezbytný pro dosažení a udržení příjmů, který snižuje základ daně z příjmů. Postup jejich tvorby i čerpání podrobně upravují zvláštní právní předpisy ve formě zákonů, zejména Zákon o rezervách.
Zákonné rezervy
Zákon o rezervách č. 593/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, specifikuje několik základních typů rezerv, zejména rezervu na opravy dlouhodobého hmotného majetku a dále několik typů odvětvových rezerv:
- bankovní rezervy
- technické rezervy v pojišťovnictví
- na pěstební činnost
- ostatní rezervy (na odbahnění rybníka, sanaci pozemků dotčených těžbou, na vypořádání důlních škod a dle zvláštních právních předpisů).
Nově je též definována rezerva na nakládání s elektroodpadem ze solárních panelů.
Specifikům nejpoužívanějších typů zákonných rezerv bude věnován samostatný článek.
Ostatní rezervy
Ostatní rezervy tvoří účetní jednotka dle svého uvážení s přihlédnutím k účetním zásadám. Jejich obsah je v současnosti upraven předpisy nižší právní síly, zejména se jedná o Vyhlášku č. 500/2002 Sb., pro podnikatele a Český účetní standard č. 4 Rezervy. Původní zakotvení v Zákoně o účetnictví bylo nahrazeno obecnou definicí rezerv. Tyto rezervy se tvoří do daňově neúčinných nákladů a je tedy na místě si říci, proč by je účetní jednotka měla tvořit.
Kromě požadavku na plnění účetních zásad a principů, zejména zásady opatrnosti, by docházelo například k nadhodnocování disponibilního zisku. Vyšší disponibilní zisk může uživatele účetních informací vést k mylnému úsudku o možnosti investic nebo výplat dividend či podílů na zisku. Chybějící zdroje pak mohou majitele v následujícím roce/letech přimět k žádosti o úvěr a v krajním případě při neschopnosti jeho splacení až k bankrotu. V praxi zřejmě nepůjde až o takto limitní případy, nicméně přesto se vyplatí připomenout, jaké ostatní rezervy je možné tvořit.
Tituly nejčastěji užívaných ostatních rezerv:
- na daň z příjmů
- na důchody a podobné požitky
- na restrukturalizaci
- na garanční opravy
- na nevýhodné smlouvy
- na soudní spory.
Specifikům nejpoužívanějších typů ostatních rezerv bude věnován samostatný článek.
Nejčastěji používané zákonné rezervy
Rezervy podle zvláštních právních předpisů, vžité pod zkráceným názvem zákonné rezervy, jsou ukotveny v Zákoně o rezervách č. 593/1992 Sb., a několika dalších zákonech, například v Atomovém zákoně nebo Zákoně o odpadech. Tvorba těchto rezerv je daňově uznatelným nákladem nutným pro dosažení a udržení příjmů. Jedná se zpravidla o rezervy specifické pro určité odvětví či sektor činnosti. Zde ve stručnosti představíme tři typické zástupce z této kategorie:
- rezervu na opravy dlouhodobého hmotného majetku
- rezervu na nakládání s elektroodpadem ze solárních panelů
- rezervu na rekultivaci skládky.